• Scheda 1 – Gli Enti del Terzo Settore (ETS)

    Gli ETS sono esplicitamente individuati ed elencati nell’art. 4 del CTS

    Sono esplicitamente indentificati come ETS:

    1. Le Organizzazioni di volontariato – ODV; cui il CTS dedica una regolamentazione specifica nel Titolo V, Capo I (artt. 32 – 34);
    2. Associazioni di promozione sociale – APS; cui il CTS dedica una regolamentazione specifica nel Titolo V, Capo II (artt. 35 e 36);
    3. Enti filantropici; cui il CTS dedica una regolamentazione specifica nel Titolo V, Capo III (artt. 37 – 39);
    4. Imprese sociali, incluse le cooperative sociali; per le quali esiste la disciplina speciale di cui al D.lgs. 112/2017
    5. Reti associative; cui il CTS dedica una regolamentazione specifica nel Titolo V, Capo V (art. 41)
    6. Società di mutuo soccorso; cui il CTS dedica una regolamentazione specifica nel Titolo V, Capo VI (artt. 42 – 44), fermo restando la disciplina speciale della Legge 3818/1886;
    7. Altri enti del Terzo settore, che comprendono associazioni riconosciute e non riconosciute e fondazioni non classificate nelle precedenti categorie, nonché “gli altri enti di carattere privato diversi dalle società”; la loro regolamentazione è di carattere residuale.

    La norma individua inoltre gli Enti che sono esclusi dalla normativa quali ad esempio le amministrazioni pubbliche, le formazioni e le associazioni politiche, i sindacati, le associazioni professionali e di rappresentanza di categorie economiche, le associazioni di datori di lavoro, ed altri.

    Gli enti religiosi civilmente riconosciuti possono optare, limitatamente per le attività di interesse generale rientranti nell’art. 5 del CTS, per l’ingresso nella disciplina del Terzo Settore a condizione che adottino un regolamento specifico per l’esercizio di tali attività e sia costituito un patrimonio specifico separato con separata tenuta delle scritture contabili.

  • Scheda 2 – Attività di interesse generale e connesse

    Gli artt. 5 e 6 del CTS delineano l’ambito di attività degli ETS distinguendo quelle che sono le attività di interesse generale (obbligatoriamente esercitabili per essere definito ETS) e le attività secondarie, diverse dalle prime, che possono comunque essere esercitate purchè secondarie o strumentali alle attività di interesse generale.

    L’art.5 del CTS stabilisce che gli ETS esercitano in via esclusiva o principale una o più attività di interesse generale, per il perseguimento senza scopo di lucro di finalità civiche, solidaristiche e utilità sociale.

    La norma fornisce un’elencazione di 26 tipologie di attività; tale elencazione è da considerarsi come tassativa, nel senso che solo le attività elencate costituiscono attività d’interesse generale ai fini del Codice. La lista è variegata e comprende definizioni ampie ovvero definizioni più stringenti con rimandi ad altra specifica normativa di settore per particolari categorie.

    In estrema sintesi comprende tutte le attività che già storicamente gli ETS svolgono ed include attività che possiamo definire nuove in cui gli ETS possono avere un ruolo fondamentale per la promozione dell’interesse generale come, ad esempio, la riqualificazione di beni pubblici inutilizzati o di beni confiscati alla criminalità organizzata.

    Detto elenco potrà essere in futuro modificato / ampliato, identificando la legge nei Decreti ministeriali, lo strumento idoneo a porre in essere tale iniziativa.

    Particolare rilevanza assume l’effettivo svolgimento delle attività di interesse generale in riferimento alla normativa fiscale di cui agli artt. 79 e seguenti del CTS, attualmente ancora sub iudice, da parte della Commissione Europea. Per quanto concerne la normativa fiscale, al fine di essere considerato ETS non commerciale, è necessario che le attività di cui all’art. 5 siano svolte a titolo gratuito o dietro versamento di corrispettivi che non superano i costi effettivi.

    L’art. 6 del CTS prevede che gli ETS possano esercitare attività diverse da quelle di cui all’art. 5, a condizione che lo statuto lo consenta e che siano secondarie e strumentali rispetto alle attività di interesse generale. Per quanto concerne il requisito della secondarietà, si considerano come tali le attività che generano ricavi che (i) non siano superiori al 30% del totale dei ricavi o (ii) non siano superiori al 66% dei costi complessivi dell’ETS.

    Per quanto concerne il requisito della strumentalità si intendono come tali le attività generalmente poste in essere dagli ETS nella finalità di autofinanziamento, indipendentemente dal loro oggetto, ma sempre nella più ampia prospettiva del perseguimento delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociali dichiarate.

  • Scheda 3 – Atto costitutivo e Statuto

    L’art. 21 del CTS elenca gli elementi minimi che deve contenere l’atto costitutivo dell’ETS sia che lo stesso sia costituito sotto forma di associazione riconosciuta o non riconosciuta o di fondazione.

    L’atto costitutivo di un ETS per espressa previsione normativa deve necessariamente indicare:

    • la denominazione dell’ente (integrata con l’acronimo ETS, ai sensi dell’art. 12);
    • l’assenza dello scopo di lucro;
    • le finalità civiche, solidaristiche e di solidarietà sociale perseguite;
    • l’attività di interesse generale che costituisce l’oggetto sociale (ricompresa in una o più delle 26 attività tassativamente previste dall’art. 5);
    • la sede legale;
    • il patrimonio iniziale (nei limiti previsti dall’art. 22) ai fini dell’eventuale riconoscimento della personalità giuridica;
    • le norme sull’ordinamento, l’amministrazione e la rappresentanza dell’ente;
    • i diritti, gli obblighi e i requisiti di ammissione degli associati secondo criteri non discriminatori;
    • la nomina dei primi componenti gli organi di amministrazione e controllo;
    • le norme sulla devoluzione del patrimonio residuo in caso di scioglimento;
    • la durata dell’ente, se prevista;
    • le eventuali attività diverse rispetto a quelle elencate nell’art. 5 (connotate dai requisiti di secondarietà e strumentalità di cui all’art. 6);
    • le modalità con cui possono essere esaminati i libri sociali dagli associati

    L’atto costitutivo e lo Statuto (che generalmente ne è allegato fondamentale) può essere redatto in forma di scrittura semplice tra gli associati ovvero di scrittura privata autenticata nelle firme dal Notaio ovvero per atto pubblico da Notaio (questa modalità è sempre raccomandata ed è obbligatoria qualora si intenda ottenere il riconoscimento della personalità giuridica dell’Ente).

    Di fondamentale importanza è la previsione che tutti gli associati siano messi nella condizione di partecipare alla vita dell’associazione; è impedito che anche attraverso la previsione di diverse categorie di associati, alcuni di essi non siano dotati di elettorato attivo nell’Ente o sia inibita di fatto la partecipazione alla vita associativa.

    Qualora l’ETS voglia acquisire la personalità giuridica l’atto costitutivo deve essere redatto dal Notaio nella forma di atto pubblico ; lo stesso Notaio, curerà la successiva iscrizione al RUNTS, avendo verificato i requisiti per l’iscrizione sotto la propria responsabilità,

  • Scheda 4 – La personalità giuridica degli ETS

    La personalità giuridica si configura come autonomia patrimoniale perfetta, vale a dire quella posizione giuridica, per cui dei debiti risponde solo l’Ente con il suo patrimonio e senza la responsabilità personale di chi agisce in nome e per conto dell’ente stesso

    L’acquisto della personalità giuridica consente di superare il regime di responsabilità illimitata personale per i debiti e le obbligazioni contratte dall’Ente da parte di chi agisce come rappresentante legale dell’Ente stesso in un negozio.

    Negli Enti sprovvisti di personalità giuridica, pertanto, vige la previsione dell’articolo 38 del Codice civile, ai sensi del quale sussiste la responsabilità personale e solidale di chi agisce in nome e per conto dell’Ente.

    La personalità giuridica si acquisisce mediante iscrizione al RUNTS attraverso la procedura di verifica notarile dei requisiti richiesti dalla normativa.

    Per il riconoscimento della personalità giuridica occorre che l’Atto costitutivo e relativo Statuto allegato si sia formato per Atto pubblico da Notaio il quale deve procedere entro venti giorni al deposito dello stesso presso il RUNTS, previo esperimento del controllo di legalità (cioè verificare che lo Statuto contenga gli elementi e regoli la disciplina).

    Per il riconoscimento della personalità giuridica occorre inoltre che l’ETS sia dotato di un patrimonio minimo.

    Si considera patrimonio minimo per il conseguimento della personalità giuridica una somma liquida e disponibile non inferiore a 15.000 euro per le associazioni e a 30.000 euro per le fondazioni.

    Se tale patrimonio è costituito da beni diversi dal denaro, il loro valore deve risultare da una relazione giurata, allegata all’atto costitutivo, di un revisore legale o di una società di revisione legale iscritti nell’apposito registro.

    È inoltre mutuata la disciplina prevista dal Codice civile (cfr. artt. 2482bis e 2482ter per le società a responsabilità limitata) relativamente alla disciplina della riduzione del capitale sociale per perdite da parte delle società commerciali.

    La norma in materia prevede che in caso di riduzione del capitale sociale (il patrimonio minimo per gli ETS) di oltre un terzo, lo stesso debba essere ricostituito al suo livello originario ovvero ridotto mediante delibera assembleare.

    Nel caso di riduzione del capitale sociale (patrimonio per gli ETS) al di sotto del livello almeno al minimo di cui sopra si potrà optare (i) per la sua ricostituzione al livello minimo di legge con mantenimento della personalità giudica, (ii) per la non ricostituzione al livello minimo del fondo patrimoniale con possibilità di proseguire l’attività associativa senza riconoscimento della personalità giuridica, ovvero (iii) procedere allo scioglimento dell’associazione.

  • Scheda 5 – Il patrimonio dell’associazione e l’assenza dello scopo di lucro

    Il Patrimonio dell’ETS, comprensivo di tutti i beni mobili e immobili oltre che dei fondi e di tutti i ricavi, rendite, proventi deve essere utilizzato esclusivamente per lo svolgimento dell’attività statutaria ai fini dell’esclusivo perseguimento di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale
    È vietata qualsiasi distribuzione di utili sia diretta che indiretta.

    Il Patrimonio dell’ETS è il complesso di tutti i fondi, beni e diritti raccolti in sede di costituzione ovvero acquisiti nel corso della vita associativa anche per il tramite di successive donazioni o ricavi, rendite, proventi conseguiti nel corso dell’attività.

    Non vi sono limiti minimi al patrimonio dell’ETS, a meno che lo stesso non voglia conseguire la personalità giuridica; in tal caso è previsto un patrimonio minimo di euro 15 mila per le associazioni e di euro 30 mila per le fondazioni.

    Si ritiene di segnalare che l’assenza dello scopo di lucro per gli ETS non assume il significato per cui l’ETS non debba operare perseguendo un razionale equilibrio economico finanziario, né che non possa operare conseguendo un avanzo di gestione da reinvestire.

    Ciò che è imposto dalla normativa è che l’ETS non può distribuire utili:

    • in forma diretta, ovvero mediante la distribuzione ai soci degli avanzi di gestione; sia
    • in forma indiretta ovvero, principalmente, mediante la corresponsione ad amministratori e chiunque rivesta cariche sociali di compensi non proporzionati all’attività svolta.

    Vale ancora la pena di sottolineare che l’assenza di scopo di lucro è, pertanto, in senso positivo, considerata come l’obbligo di reinvestire nell’attività dell’ETS gli utili prodotti e/o avanzi di gestione.

    All’art. 8, comma 2, il legislatore elenca quando comunque si configurano casi di distribuzione indiretta di utili, ossia:

    • corresponsione di compensi non proporzionati all’attività svolta a chi rivesta cariche sociali nell’ente,
    • pagamento ai lavoratori subordinati ed autonomi di compensi superiori al 40% rispetto a quelli previsti dai contratti collettivi per le medesime qualifiche, salvo la presenza di competenze specifiche,
    • acquisto di beni e servizi a prezzi superiori al valore normale senza valide ragioni economiche,
    • cessione di beni e prestazioni di servizi a coloro che a qualsiasi titolo operino
    • nell’ente a condizioni più favorevoli di quelle di mercato,
    • corresponsione di interessi passivi superiori di oltre quattro punti rispetto al tasso annuo di riferimento a soggetti diversi da banche e intermediari finanziari autorizzati.

    Il regime sanzionatorio riferito all’indebita distribuzione di utili è contenuto nell’art. 91, comma 1 del CTS ove si prevede, tra il resto, una sanzione amministrativa pecuniaria compresa tra i 5 e i 20 mila euro a carico dei legali rappresentanti, dei componenti dell’organo direttivo e terzi che hanno concorso a compiere la violazione.

  • Scheda 6 – Governance: associati ed Assemblea dei Soci

    Gli art. 23 e 24 del CTS prevedono la procedura di ammissione degli associati nella vita dell’ETS e le principali competenze dell’Assemblea dei Soci

    Le disposizioni in commento prevedono la procedura di ammissione degli associati nella vita dell’Ente e la regolamentazione dell’organo assembleare.

    Si precisa che le norme sono valide allorchè lo Statuto non preveda regole diverse o meglio è possibile derogare in Statuto a quanto previsto dagli articoli 23 e 24 del CTS, ma tali norme comunque rappresentano un valido punto di riferimento per la compilazione degli statuti associativi.

    Per quanto concerne l’ammissione degli associati nella vita dell’ETS, salvo disposizione diversa dello Statuto, la stessa avviene con deliberazione dell’organo amministrativo che dà comunicazione dell’ammissione o del diniego al soggetto che ne abbia richiesto e, in caso positivo, provvede all’annotazione del nuovo associato nel registro degli associati.

    Indipendentemente da eventuali norme particolari dello Statuto, la partecipazione all’ETS deve risultare la più aperta possibile garantendo l’accesso come associati a coloro che siano intenzionati a partecipare alla vita associativa dell’ETS secondo principi di democraticità, pari opportunità ed eguaglianza.

    Con riferimento al funzionamento dell’Assemblea si prevede che tutti gli associati, iscritti da almeno tre mesi nel libro degli associati  abbiamo il diritto di partecipare; sul punto la circolare del MLPS del 27 dicembre 2018 ha limitato la possibilità di intervento dello statuto solo come facoltà di riduzione del termine “ordinario” dei tre mesi, mentre ha affermato l’esistenza di un divieto a una modifica che incrementi “in peius” il termine oltre a quanto previsto dal testo di legge di riferimento.

    Circa le competenze inderogabili dell’Assemblea, anche in tal caso il CTS attinge dalle norme del Codice civile sulle società commerciali ove si prevede che spetti all’Assemblea:

    1. nomina e revoca i componenti degli organi sociali:
    2. nomina e revoca, quando previsto, il soggetto incaricato della revisione legale dei conti;
    3. approva il bilancio;
    4. delibera sulla responsabilità dei componenti degli organi sociali e promuove azione di responsabilità nei loro confronti;
    5. delibera sull’esclusione degli associati, se l’atto costitutivo o lo statuto non attribuiscono la relativa competenza ad altro organo eletto dalla medesima;
    6. delibera sulle modificazioni dell’atto costitutivo o dello statuto;
    7. approva l’eventuale regolamento dei lavori assembleari;
    8. delibera lo scioglimento, la trasformazione, la fusione o la scissione dell’associazione;
    9. delibera sugli altri oggetti attribuiti dalla legge, dall’atto costitutivo o dallo statuto alla sua competenza

    Gli Statuti possono prevedere ulteriori competenze per l’Organo assembleare in aggiunta a quanto sopra evidenziato.

    Diposizioni particolari sono previste per ETS con più di 500 associati; al fine di favorire l’efficace organizzazione dell’organo assembleare è possibile derogare parzialmente anche alle norme relative alla materie altrimenti inderogabilmente in capo all’assemblea dei Soci.

  • Scheda 7 – Governance: Organo amministrativo

    Nel CTS la disciplina dell’organo amministrativo è piuttosto sintetica lasciando allo Statuto il compito di regolarne composizioni, poteri e funzionamento. Ove sono previste norme specifiche il contenuto ed i rimandi delle stesse attingono per lo più dalla disciplina prevista dal Codice civile per gli amministratori di società commerciali.

    L’Organo amministrativo, nella sua collegialità, è dotato dei più ampi poteri di ordinaria e straordinaria amministrazione che la legge e lo Statuto gli delegano.

    Come si è detto nella Scheda relativa all’organo assembleare, è possibile delegare ulteriori funzioni all’Assemblea dei Soci rispetto a quanto inderogabilmente previsto dal CTS, ma non sino al punto di svuotare il potere direttivo dell’Organo amministrativo che deve essere dotato di piena autonomia gestoria.

    È possibile che siano membri dell’Organo di amministrazione dell’Ente anche non associati ma in misura minoritaria rispetto alla totalità dell’Organo. Tale possibilità non si applica agli ODV.

    Non è esplicitato, ma è pacifico, che all’interno dell’Organo amministrativo possano essere attribuiti particolari poteri gestori ad alcuni membri, generalmente più operativi, al fine di rendere più snella ed efficace la gestione dell’Ente (si pensi ad esempio al potere di operare sui conti correnti dell’Ente che, in genere, è attribuito ad un singolo membro che dedica maggior tempo alla vita associativa), ma non possono essere delegati tutti i poteri sino al punto di svuotare la collegialità dell’Organo, soprattutto sugli atti di indirizzo, di ammissione degli associati e di predisposizioni dei documenti associativi, ivi compresi i bilanci, che devono essere frutto della collegialità.

    Tutta la disciplina relativa alla comunicazione delle cariche e dei poteri presso il RUNTS è mutuata dalla disciplina prevista per le società in merito agli obblighi di comunicazione presso il competente Registro delle Imprese.

    Si richiama inoltre in toto la disciplina della responsabilità degli amministratori delle società per azioni, con inclusione dell’art. 2394-bis, c.c. (azione di responsabilità nelle procedure concorsuali), affermando quindi implicitamente la fallibilità degli ETS (sul punto cfr. Documento del Consiglio Nazionale dell’Ordine dei Commercialisti). qualificabili in senso civilistico quali imprese commerciali.

    Le norme sulla responsabilità assumono particolare rilevanza negli Enti dotati di personalità giuridica i quali, come precisato nella relativa Scheda, rispondono per i debiti contratti dall’Organo amministrativo solo con il patrimonio proprio dell’Ente.

    Risulta anche mutata dalla disciplina per le società di capitali, con il richiamo all’articolo 2409 del Codice civile, la patologica situazione di denunzia da parte degli associati o dell’organo di controllo al Tribunale per fatti ritenuti censurabili di grave rilevanza per il corretto funzionamento dell’ETS.

  • Scheda 8 – Governance: Organo di controllo

    La normativa prevista dal CTS in merito alla disciplina dei controlli si fonda essenzialmente sulla nomina di organi esterni e terzi sul modello di funzionamento del Collegio sindacale nelle società di capitali

    Le associazioni, riconosciute e non, devono nominare un organo di controllo esterno, anche monocratico. quando per due esercizi consecutivi sono superati due dei tre seguenti limiti (cfr. art.30 CTS):

    a) totale dell’attivo dello stato patrimoniale: 110.000,00 euro;

    b) ricavi, rendite, proventi, entrate comunque denominate: 220.000,00 euro;

    c) dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 5 unità.

    Le Fondazioni, come le imprese sociali sono tenute alla nomina dell’organo di controllo indipendentemente dai limiti dimensionali.

    È l’Assemblea (cfr. Scheda precedente) che nomina l’Organo di controllo generalmente composto da 3 membri o monocratico negli ETS di più ridotte dimensioni. Dovrà essere l’Assemblea a constatare, su indicazione dell’Organo amministrativo, il superamento dei limiti per il secondo esercizio consecutivo e procedere con la nomina; generalmente tale nomina avviene in sede di approvazione del bilancio di esercizio da cui si constata il superamento dei limiti

    È possibile, ed è buona prassi, procedere con la nomina dell’Organo di controllo già in sede di costituzione dell’Ente.

    Per espressa previsione normativa “L’organo di controllo vigila sull’osservanza della legge e dello statuto e sul rispetto dei principi di corretta amministrazione, anche con riferimento alle disposizioni del decreto legislativo 8 giugno 2001, n. 231, qualora applicabili, nonché sull’adeguatezza dell’assetto organizzativo, amministrativo e contabile e sul suo concreto funzionamento. (…) L’organo di controllo esercita inoltre compiti di monitoraggio dell’osservanza delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale, avuto particolare riguardo alle disposizioni di cui agli articoli 5, 6, 7 e 8, ed attesta che il bilancio sociale sia stato redatto in conformità alle linee guida di cui all’articolo 14. Il bilancio sociale dà atto degli esiti del monitoraggio svolto dall’organo di controllo.

    Trattasi quindi, in principio, non di un controllo contabile, ma di un controllo di legalità e di rispetto della legge nonché del rispetto delle caratteristiche solidaristiche e di utilità sociale dichiarate nello statuto dell’ETS.

    In aggiunta ai controlli che precedono è prevista la nomina di un ulteriore organo di controllo, denominato revisore legale dei conti, con precipui compiti di verifica relativi alla gestione contabile degli ETS e redazione dei bilanci di esercizio

    La nomina del revisore legale si rende obbligatoria allorchè per due esercizi consecutivi siano superati due dei tre seguenti limiti (cfr. art. 31 CTS):

    1. totale dell’attivo dello stato patrimoniale: 1.100.000 euro;
    2. ricavi, rendite, proventi, entrate comunque denominate: 2.200.000 euro;
    3. dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 12 unità.

    Il revisore legale può dunque essere organo ulteriore all’Organo di controllo descritto ad inizio e per la cui nomina i requisiti dimensionali sono inferiori; è tuttavia possibile attribuire detta funzione di revisione legale all’Organo di controllo, ma in tal caso tutti i membri dello stesso devono essere soggetti iscritti presso l’apposito registro dei revisori legali tenuto presso il MEF.

    Si ritiene inoltre possibile che, al nominato organo di controllo per il superamento dei limiti dimensionali di cui all’art. 30 del CTS sia affidata anche la funzione di revisione legale ancorchè non siano superati i maggiori limiti dell’art. 31 del CTS.

    In materia di organo di controllo e revisione legale dei conti sono richiamate non solo le norme del Codice civile, ma risulta applicabile anche la disciplina speciale di cui al D.lgs. 39/2010 che ha previsto il riordino di tutta la disciplina della revisione legale per le società di capitali secondo requisiti di funzionamento e di reportistica allineati ai migliori standard internazionali

    Sono inoltre richiamate le norme del Codice civile circa i requisiti di indipendenza ed il funzionamento del Collegio sindacale.

  • Scheda 9 – Scritture contabili e bilancio

    Il CTS disciplina l’obbligo di tenuta delle scritture contabili da parte degli ETS e, con il complemento di apposito DM emanato, regola con maggiore certezza rispetto al passato gli schemi e i principi di formazione del bilancio di esercizio.

    Per quanto concerne l’obbligo di tenuta delle scritture contabili, il CTS ne disciplina l’obbligo e requisiti con particolare attenzione al regime di commercialità o meno dell’ETS.

    In linea generale tutti gli ETS sono obbligati alla tenuta e conservazione delle scritture contabili in relazione all’attività complessivamente svolta. Le scritture contabili devono essere cronologiche e sistematiche atte ad esprimere con compiutezza e analiticità le operazioni poste in essere in ogni periodo di gestione (cfr. art. 87 CTS) e devono essere conservate per un periodo non inferiore alla decadenza dei termini di accertamento da parte dell’Agenzia delle entrate.

    Più in dettaglio la norma specifica che la tenuta del libro giornale e del libro degli inventari secondo le norme degli art. 2216 e 2217 del Codice civile soddisfa il requisito richiesto circa l’assolvimento degli obblighi di tenuta di corrette scritture contabili.

    Obblighi più onerosi, in linea con quelli previsti per le società commerciali, sono invece previsti per gli ETS che si qualificano come commerciali o che, nel corso della vita associativa perdono il requisito della non commercialità.

    Verificata la perdita del requisito della non commercialità, occorre porre in essere una serie di adempimenti alquanto onerosi previsti dall’art. 87, co. 7, del CTS; in particolare, entro tre mesi da quando si verificano i presupposti per la qualifica di ETS “commerciale”, tutti i beni facenti parte del patrimonio dell’ente (anche quelli in origine istituzionali) devono essere ricompresi in apposito inventario (art. 15 del d.P.R. 600/1973), con l’obbligo di tenere le scritture contabili in regime ordinario (artt. 14-16 del d.P.R. 600/1973).

    L’ente dovrà altresì registrare, con effetto retroattivo in deroga alla disciplina ordinaria (generale), le operazioni comprese tra l’inizio del periodo di imposta ed il momento in cui si perde la qualifica, entro il medesimo termine di 3 mesi dalla sussistenza dei presupposti che determinano la perdita di qualifica fiscale.

    L’ETS sarà poi obbligato ad iscriversi nel Registro delle Imprese, in aggiunta al RUNTS, ai sensi dell’art. 11, co. 2, del Codice del Terzo settore nonché a tenere ai fini “civilistici” le scritture contabili ex art. 2214 del codice civile ai sensi dell’art. 13, co. 4, del CTS.

    Per chiarezza si ricorda che il requisito della non commercialità, ai sensi dell’art. 79 del CTS, è riconosciuto agli ETS che effettuano le proprie attività di interesse generale a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di corrispettivi che non superano i costi effettivi (è prevista in deroga la possibilità che i ricavi superino di non oltre il 5% i relativi costi per ciascun periodo di imposta e per non oltre due esercizi consecutivi).

    Con riferimento al tema del bilancio, l’obbligo di redigere tale documento, generalmente entro 4 mesi dopo la chiusura dell’esercizio di riferimento, è previsto per tutti gli ETS sia commerciali che non commerciali.

    Il bilancio contabile degli ETS è formato da:

    • stato patrimoniale
    • rendiconto gestionale (conto economico nella più comune definizione prevista dal Codice civile per le società di capitali);
    • relazione di missione (o nota integrativa nella più comune definizione prevista dal Codice civile per le società di capitali).

    Il bilancio degli ETS con un limite di ricavi, rendite, proventi o entrate inferiori a Euro 220 mila può (non è un obbligo) essere redatto secondo uno schema semplificato di cassa.

    Gli schemi di bilancio risultano approvati con DM del 5 marzo 2020 emanato dal MLP; è esplicito nel testo normativo il richiamo alle norme sul bilancio di esercizio delle società di capitali ove si prevede che “La predisposizione del bilancio d’esercizio degli enti di cui all’articolo 13, comma 1 del d.lgs. 117/2017 è conforme alle clausole generali, ai principi generali di bilancio e ai criteri di valutazione di cui, rispettivamente, agli articoli 2423 e 2423-bis e 2426 del codice civile e ai principi contabili nazionali, in quanto compatibili con l’assenza dello scopo di lucro e con le finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale degli enti del Terzo settore. L’ente dà atto nella relazione di missione dei principi e criteri di redazione adottati. La redazione del rendiconto per cassa è ispirata ai principi e ai criteri sopra richiamati, in quanto applicabili.”

    La tipologia di documenti e la forma della rendicontazione richiamano per lo più la normativa del Codice civile prevista per le società di capitali.

    Nel mese di febbraio del 2022 l’Organismo Italiano di Contabilità (OIC) ha emanato un apposito principio contabile (OIC35) per disciplinare taluni aspetti della materia in conformità con le migliori prassi contabili.

  • Scheda 10 – Libri sociali

    Oltre alle scritture contabili relative alla gestione dell’ETS, necessarie anche per assolvere gli obblighi fiscali, tutti gli ETS sono ulteriormente tenuti alla redazione e conservazione dei libri sociali obbligatori di cui all’art. 15 del CTS.

    Anche con riferimento alla tenuta dei libri sociali obbligatori il legislatore del CTS ha mutato la disciplina prevista per le società di capitali rendendo obbligatoria la tenuta dei seguenti libri che si aggiungono alle scritture contabili:

    1. Libro degli associati, contenente il nome o la denominazione (nel caso di Enti associati) di tutti i partecipanti all’associazione nelle diverse categorie eventualmente previste dallo Statuto;
    2. Libro delle adunanze e deliberazioni delle Assemblee, contenente tutti i verbali delle riunioni assembleari dell’Ente;
    3. Libro delle adunanze e deliberazioni dell’Organo amministrativo, contenente tutti i verbali delle riunioni dell’Organo direttivo dell’Ente.

    Inoltre, ove previsto

    1. Libro delle adunanze e verifiche dell’Organo di controllo, contenente tutti i verbali delle riunioni e delle verifiche espletate dall’Organo di controllo.

    I libri sub 1. 2. e 3. sono tenuti a cura dell’Organo amministrativo mentre gli altri sono tenuti a cura del relativo Organo.

    Analogamente alla normativa per le società di persone e società a responsabilità limitata i libri possono essere consultati dagli associati nel rispetto delle regole statutarie

    Possono essere istituiti nell’Ente ulteriori organi o comitati che, ove presenti, dovranno tenere un proprio libro delle riunioni.

    Infine, qualora l’ETS decida di avvalersi di volontari nello svolgimento delle proprie attività, ai sensi dell’art. 17 del CTS deve essere istituito un apposito registro che raccolga i dati di coloro che svolgono l’attività di volontario in modo non occasionale.

  • Scheda 11 – Bilancio sociale

    Il Bilancio sociale è un ulteriore adempimento rispetto al bilancio di esercizio, relativamente al quale si rimanda all’apposita sezione. Il Bilancio sociale è un documento, non contabile, che riporta aspetti fondamentali circa l’organizzazione, la responsabilità e l’operatività dell’ETS. Sono tenuti alla predisposizione del Bilancio sociale gli ETS con un ammontare di ricavi, rendite proventi o entrate comunque denominate superiori a Euro 1 milione.

    Per gli ETS il MLPS ha emanato il DM 4.7.2019 recante Adozione delle linee guida per la redazione del bilancio sociale degli enti del terzo settore che definisce il bilancio sociale come lo “strumento di rendicontazione delle responsabilità, dei comportamenti e dei risultati sociali, ambientali ed economici delle attività svolte da un’organizzazione.

    Il bilancio sociale deve essere redatto, depositato presso il RUNTS e pubblicato sul sito internet dell’ETS che supera il limite dimensionale delle entrate, comunque denominate, di Euro 1 milione; sono altresì obbligati alla redazione del documento le imprese sociali e i centri di servizio per il volontariato indipendentemente dal limite dei ricavi conseguiti.

    Il DM citato esplicita, come ovvio, che nulla vieta anche a coloro che non sono strettamente obbligati, la redazione del bilancio sociale; in tal caso il documento avrà maggiore libertà nella sua composizione rispetto alle linee guida ministeriali pubblicate.

    A differenza del bilancio contabile la cui normativa si basa su solidi e riconosciuti presupposti che, sostanzialmente, risultano mutuati dai principi di redazione dei bilanci di esercizio delle società di capitali, per il bilancio sociale non vi sono schemi, normative e modalità di redazione codificati da norme primarie.

    Lo stesso DM evidenzia che “Il bilancio sociale non deve essere confuso con la relazione di missione (art. 13 del codice), che insieme allo stato patrimoniale e al rendiconto finanziario forma il bilancio di esercizio degli enti e «illustra le poste di bilancio, l’andamento economico e finanziario dell’ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie.”

    Di particolare interesse sono gli art. 5 e 6 del DM citato che definiscono i principi (art.5) di redazione del bilancio sociale (rilevanza, completezza, trasparenza, neutralità, competenza di periodo, comparabilità, chiarezza, veridicità e verificabilità, attendibilità, autonomia delle terze parti) e la struttura ed il contenuto minimo del bilancio sociale.

    Per gli ETS che sono tenuti per legge alla redazione del bilancio sociale il rispetto della struttura è obbligatorio, in caso di omissione di una o più sotto-sezioni è necessario indicare la motivazione dell’omissione, generalmente per non applicabilità o significatività rispetto all’Ente specifico che redige, mentre coloro che redigono il bilancio sociale facoltativamente possono fare riferimento al DM in modo più flessibile, ma comunque devono fare riferimento al predetto schema ai fini di una rappresentazione attendibile ed esaustiva delle informazioni.

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